Qui paye l’IFI en cas de démembrement de propriété ?

                L’Impôt sur la Fortune Immobilière (IFI) est assis sur la valeur du patrimoine immobilier net taxable, dès lors qu’il excède 1.300.000 € au 1^er janvier de l’année considérée : biens immobiliers bâtis (résidence principale, maisons, garages, parkings…) ou non bâtis (terrains, terres agricoles, immeubles en cours de construction), détenus directement ou indirectement (sous forme de parts ou actions de sociétés ou organismes).

                Lorsque plusieurs personnes ont des droits sur un même bien immobilier, il est donc nécessaire de déterminer dans quel patrimoine et pour quelle valeur ce bien est taxable. Le bien indivis se répartit aisément entre les indivisaires en fonction de leur quote-part de détention. Le démembrement soulève des questions juridiques et d’équité fiscale plus complexes, auxquelles le Code général des impôts apporte des réponses différenciées selon l’origine du démembrement.

                Rappelons que le démembrement de propriété consiste en une détention dissociée entre un titulaire de l’usufruit et un titulaire de la nue-propriété, qui se répartissent les prérogatives attachées au droit de propriété : l’usufruitier bénéficie de la jouissance et des revenus du bien sa vie durant ou pour une durée temporaire convenue, le nu-propriétaire ne recueillera la pleine propriété qu’à l’extinction de l’usufruit ; la disposition du bien en totalité exige l’accord conjoint de l’usufruitier et du nu-propriétaire. Le droit d’usage et d’habitation s’apparente à un démembrement de propriété : de moindre ampleur que l’usufruit, il confère un droit de jouissance exclusivement personnel à son titulaire.

Principe de taxation dans le patrimoine de l’usufruitier ou du titulaire du droit d’habitation

                L’article 968 du Code général des impôts dispose dans son premier alinéa que «  Les actifs mentionnés à l’article 965 grevés d’un usufruit, d’un droit d’habitation ou d’un droit d’usage accordé à titre personnel sont compris dans le patrimoine de l’usufruitier ou du titulaire du droit pour leur valeur en pleine propriété ».

                La personne qui détient l’usufruit d’un bien, ou dispose d’un droit d’usage et/ou d’habitation sur celui-ci, doit inclure la valeur vénale complète du bien dans le calcul de son IFI. Réciproquement, le nu-propriétaire n’a rien à déclarer dans son IFI.

Trois exceptions où la valeur du bien est répartie entre les patrimoines respectifs de l’usufruitier et du nu-propriétaire :

                L’article 968 alinéa 2 du Code général des impôts consacre toutefois des exceptions à ce principe. En effet, il prévoit que dans trois cas, et à condition que l’usufruit ne soit ni vendu ni cédé à titre gratuit par son titulaire,  « ces actifs grevés de l’usufruit ou du droit d’usage ou d’habitation sont compris, respectivement, dans les patrimoines de l’usufruitier ou du nu-propriétaire suivant les proportions fixées par l’article 669 ».

               La première exception concerne spécifiquement les cas d’usufruit légal du conjoint survivant. Attention, il ne s’agit que de démembrements organisés par la loi :

• D’abord, quand l’usufruit a été constitué par l’option laissée au conjoint survivant de choisir entre le quart de la pleine propriété ou la totalité de l’usufruit (article 757 du Code civil).
• Ensuite, quand l’usufruit a été constitué par la faculté, pour l’enfant issu d’une autre union, de récupérer en usufruit la part de la succession qu’il aurait pu percevoir en absence de conjoint survivant (article 1098 du Code civil).
• Il existe enfin deux cas qui concernent des droits nés en application de textes antérieurs aux lois du 3 décembre 2001 et du 23 juin 2006 : l’usufruit constitué par un droit laissé au conjoint survivant qui ne succède pas à la pleine propriété (art.767 du Code civil), et celui constitué par la faculté, en l’absence d’enfants ou de descendants, de disposer en faveur de l’autre époux de la nue-propriété de la portion réservée aux ascendants (art 1094 du Code civil).

En revanche, les biens dont la propriété est démembrée par suite d’un acte de volonté, tel qu’une donation entre époux ou un testament en application des dispositions prévues à l’article 1094-1 du code civil, ne peuvent pas faire objet d’une imposition répartie : l’usufruitier déclare donc dans son IFI la pleine propriété des biens soumis à son usufruit.

               La deuxième exception est celle dans laquelle le démembrement de propriété résulte de la vente d’un bien dont le vendeur s’est réservé l’usufruit ou encore le droit d’usage ou d’habitation. Dans ce cas, et à condition que l’acquéreur ne soit pas un présomptif héritier au sens de l’article 751 du code civil, l’imposition est répartie.

               La troisième exception concerne le cas dans lequel l’usufruit ou le droit d’usage ou d’habitation a été réservé par le donateur d’un bien ayant fait l’objet d’un don ou d’un legs à l’Etat, à un département, à une commune ou à un syndicat de communes ou à leurs établissements publics, à un établissement public national à caractère administratif ou à une association reconnue d’utilité publique.

                Dans ces trois situations, l’imposition sera répartie selon les proportions définies par l’article 669 du Code général des impôts. Cet article, en principe spécifique à l’usufruit, s’étend dans le cas du présent article à l’évaluation du droit d’usage et d’habitation. Ainsi, l’usufruitier ou le titulaire du droit d’usage ou d’habitation retiendront, pour le calcul de leur IFI, la valeur correspondant au pourcentage défini par l’article 669 en fonction de leur âge. Quant au nu-propriétaire et à celui qui accorde le droit d’usage ou d’habitation, ils devront retenir, de leur côté, la valeur du bien déduite de la valeur de l’usufruit ou du droit d’usage ou d’habitation.

09/02/2023 Charles de Raucourt